企业分散经营和联合经营的税收筹划

分散经营和联合经营是增值税税收筹划的两个重要方法，其目的是充分享受增值税的特殊优惠政策而减轻税负。目前，我国税制设计存在两种类型的增值税链条的中断：一种是由于征税范围过窄造成的中断；一种是由于纳税人类别造成的中断。 

由于增值税征税范围过窄造成的增值税链条中断。又可以细分为两类：一类是属于增值税免税范围；另一类是非增值税应税劳务。两者的共同特点是增值税链条存在中断点，纳税人经营行为存在多种选择。充分利用增值税链条中断的影响，是企业税收筹划尤其是增值税筹划的一个重要思路。分设机构，对企业进行专业化的组织和经营，就是这个指导思想下的一个重要税收筹划方法。 

1.分散经营税收筹划的依据 

分立或分散经营筹划的依据，主要有以下几个： 

（1）现行税法规定的增值税减免对象独立化，主要针对某一生产环节、某一产品减免税。如对农产品，只有纳税人自产自销的初级农产品可以减免，经过加工的或非自产的产品均不得减免。 

（2）现行税法规定的增值税税负重，营业税税负轻，对不同纳税人的混合销售行为税务处理不一样。对从事货物生产或提供加工、修理修配应税劳务业务以及以该类业务为主（该类业务销售额占50%以上）的企业、企业性单位和个人的混合销售行为征收增值税，其他纳税人的混合销售行为征收营业税。 

（3）对兼营行为要求分别核算，否则税率从高。纳税人同时兼营不同税率项目、减免税项目、应征增值税劳务项目和应征营业税项目，应分别核算，否则全部征收增值税，且税率从高。 

2.分散经营筹划的方法 

（1）对小而全、大而全的企业，可将不同生产环节、不同产品进行分散经营，独立核算或分立成若干个独立企业，使可以享受减免税和抵扣进项税额的生产环节或产品能够真正享受到，以减轻企业税收负担。 

（2）对混合销售行业满足征收增值税的企业，应将其混合销售行为中征收营业税的业务单独经营，设立独立法人，分别核算，让该部分业务征收营业税，以减轻企业整体税负。 

（3）对有兼营行为的企业，其兼营项目应独立核算，使低税率项目、减免税项目、营业税项目能分别按税法规定分别纳税而减轻税负。 

「例」某乳品厂以前由于计划体制、行政体制的束缚，一直实行大而全、小而全的组织形式，内部设有牧场和乳品加工分厂两个分部，牧场生产的原奶经乳品加工分厂加工成成品奶后出售。新税制实施之初，该企业在原有的组织形式下税负增加很大。原因主要有：（1）依据新增值税有关政策的规定，该乳品厂为工业生产企业，不属于农业生产者，其最终产品也非农产品，因而其加工出售的产品不享受农业生产者自产自销的免税待遇。 

（2）依据增值税条例的规定，该企业可以抵扣的进项税额主要是饲养奶牛所消耗的饲料，包括草料及精饲料，而草料大部分为向农民收购或牧场自产，因而收购部分可经税务机关批准后，按收购额的10%扣除进项税额，精饲料由于前道环节（生产、经营饲料单位）按现行政策实行免税，因而乳品厂购进精饲料无法取得进项税额的增值税专用发票。 

由此，我们可以看出，该企业抵扣的项目仅为外购草料的10%以及一小部分辅助生产用品，但是其生产的成品奶适用17%的基本税率，全额按17%税率计算销项税额。因此，该企业的税负大大超过实施新税制之前的税收负担，严重影响了企业的正常生产经营。 

根据以上情况，该企业及上级主管部门经充分研究，决定将牧场和乳品加工分厂分开，分别办理工商登记和税务登记，独立核算，分为两个独立法人，但在生产协作上仍按以前程序处理。通过这样处理，企业产生了以下效果：（1）作为牧场，由于其自产自销未经加工的农产品（鲜牛奶），符合农业生产者自销农业产品的条件，因而可享受免税待遇，税负为零，销售给乳品加工厂的鲜牛奶价格按正常的成本利润率核定。 

（2）作为乳品加工厂，其购进牧场的鲜牛奶，可作为农产品收购处理，可按收购额计提10%的进项税额，这部分进项税额已远远大于原来草料收购额的10%，销售产品，仍按原办法计算销项税额。 

（3）目前牛奶制品受国家宏观调控计划的影响，属微利产品，在牧场环节按正常的成本利润率核算后，乳品加工环节的增值额已很少，因而乳品加工厂的税负也很低。 

由此，我们可以看出，经过机构分设，解决了原来企业税负的矛盾，且不违背现行税收政策的规定。