维护销售渠道 税务筹划要得当

为了扩大产品销售，许多企业会增加对销售渠道的投入，以激励终端销售和展示产品形象。这类投入是由企业自行操作还是委托广告公司操作呢？不同方案的投入在企业所得税税前扣除不同，因此对净利润影响也不一样，本文通过案例分析如下。    

甲公司系从事货物加工的增值税一般纳税人，其产品增值税率为17%，企业未享受企业所得税优惠政策，适用企业所得税率为25%。2016年3月，为拓宽产品销售渠道，甲公司投入1000万元，加强产品终端销售建设计划，拟通过广告公司对20户重点客户进行销售终端维护，主要内容是对客户的店面维护和装修；每户投入50万元，其中有10户为甲公司在各地的全资子公司。在审议该计划的会议上，甲公司提出了不同建议。    

方案一：甲公司通过广告公司操作

根据企业所得税法实施条例第四十四条规定，企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予结转以后纳税年度扣除。

甲公司财务部认为，虽然甲公司广告费和业务宣传费支出税前扣除比例为15%，但依据近几年及2016年初预算，企业广告费和业务宣传费支出均超过企业所得税税前扣除限额，并且未来预期还会持续，恐难以结转扣除。2016年3月增加投入的1000万元终端费用，如果委托广告公司操作，年终所得税汇算清缴时，将全额纳税调整，减少净利润1000万元。

方案二：子公司自行操作　　    

甲公司的10户全资子公司均为盈利企业和增值税一般纳税人。2016年这项销售终端维护主要内容为店面的维护和装修，如果由子公司自行投入资金进行装修，按照子公司实际情况分析，每户投入50万元，可直接计入企业装修费用，并一次性从企业所得税税前扣除，从而避免出现由甲公司投入而产生的企业所得税纳税调增情况。在对不同方案比较时，甲公司财务部认为，应将甲公司与10户全资子公司合并作为一个整体考虑。因为根据企业所得税法第二十六条第（二）项规定，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益为免税收入。企业所得税法实施条例第八十三条规定，企业所得税法第二十六条第（二）项所称符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。甲公司从全资子公司分回的投资收益为免税收入，同一项费用支出不管是由甲公司还是全资子公司承担，对整体的影响是一样的。

甲公司财务部同时指出，该项销售终端维护计划实质为装修性质的费用，其成本固定。通过广告公司实施，广告公司大多也会委托装修公司操作，广告公司要获取一定的利润。如果由子公司直接委托装修公司操作，将减少广告公司环节的利润，假如广告公司收入利润率为10%，则可节省：500×10%＝50（万元）。  

两方案之比较

方案一由甲公司委托广告公司对10户全资子公司操作，因广告费不能在企业所得税税前扣除，将减少净利润：10×50＝500（万元）；方案二由10户全资子公司自行操作，实际支出：10×50－50＝450（万元），且全可在企业所得税税前扣除，将减少净利润：450×（1－25%）＝337.5（万元）。方案二比方案一少减少净利润：500－337.5＝162.5（万元），选择方案二为好。

为便于以后销售终端支出方案的比较分析，甲公司财务部还总结提出了其他筹划思路。

方案三：费用分割，分别实施

对销售终端维护费用视具体情况具体分析，如果必须通过广告公司操作的部分，则委托广告公司操作；其余部分则可由子公司自行通过装修公司实施。以前述案例每户投入50万元计划为例，如果有20万元必须委托广告公司操作，子公司自行投入：50－20＝30（万元），则10户子公司可节省通过广告公司环节利润，而少支出：10×30×10%＝30（万元），少减少净利润：30×（1－25%）＝22.5（万元）。如果再加上考虑广告费企业所得税纳税调整因素，节省金额会更多。   

方案四：签订广告费用分摊协议

根据《财政部、国家税务总局关于广告费和业务宣传费支出税前扣除政策的通知》（财税〔2012〕48号），签订广告费和业务宣传费分摊协议的关联企业，其中一方发生的不超过当年销售（营业）收入税前扣除限额比例的广告费和业务宣传费支出可以在本企业扣除，也可以将其中的部分或全部按照分摊协议归集至另一方扣除。另一方在计算本企业广告费和业务宣传费支出企业所得税税前扣除限额时，可将按照上述办法归集至本企业的广告费和业务宣传费不计算在内。财务部分析后认为，2016年初预算，预计甲公司广告费和业务宣传费支出超过企业所得税税前扣除限额，但子公司未超过企业所得税税前扣除限额；甲公司可以通过签订分摊协议，将广告费支出分摊给子公司，避免甲公司广告费支出超过企业所得税税前扣除限额。

如果方案三与方案四两条件都符合时，建议合并考虑，即，先费用分割、分别实施，再签订广告费支出分摊协议，以获得更好的效果。

总之，企业投入销售终端维护费用，目的是扩大产品销售，方案比较时，也须顾及以下因素。    

案例提示

1.实施效果优先。销售终端维护，不管是母公司委托广告公司实施还是由子公司自行实施，都按一个标准执行。并且要事先评估不同方案的预期效果，避免顾此失彼，因小失大。

2.行业及税收法规变化的考虑。财税〔2012〕48号文件规定，对化妆品制造与销售、医药制造和饮料制造（不含酒类制造，下同）企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30%的部分，准予扣除；超过部分，准予以后纳税年度结转扣除。烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在计算应纳税所得额时扣除。为此，行业不同，其广告费和业务宣传费支出的企业所得税税前扣除比例也不尽相同，要事先予以考虑。比如，上述甲公司如系烟草企业，不通过广告公司，而由子公司自行操作将是首选。另外，因财税〔2012〕48号文件时效为2011年1月1日～2015年12月31日，后续法规是否有变化，企业也要适时关注和分析应对，并及时调整方案。

3.子公司考虑。根据企业所得税法第十三条规定，在计算应纳税所得额时，企业发生的下列支出作为长期待摊费用，按照规定摊销的，准予扣除：（一）已足额提取折旧的固定资产的改建支出；（二）租入固定资产的改建支出；（三）固定资产的大修理支出；（四）其他应当作为长期待摊费用的支出。

因此，由子公司操作时，要判断是否可一次性在企业所得税税前扣除，还是要资本化而分期摊销扣除。