财办会[2022]15号 财政部办公厅关于征求《事业单位成本核算具体指引——高等学校（征求意见稿）》意见的函

财政部办公厅关于征求《事业单位成本核算具体指引——高等学校(征求意见稿)》意见的函

财办会[2022]15号      2022-4-29

各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅(局)，新疆生产建设兵团财政局，教育部财务司、发展改革委价格司，有关单位：

　　为建立健全政府成本核算指引体系，规范高等学校成本核算工作，我们根据《事业单位成本核算基本指引》并结合高等学校实际，研究起草了《事业单位成本核算具体指引——高等学校(征求意见稿)》及起草说明，现印发给你们，请组织征求意见，并于2022年6月6日前将书面意见或电子文本反馈会计司。同时，欢迎其他有关方面提出宝贵意见。

　　联系人：财政部会计司制度一处 张强

　　通讯地址：北京市西城区三里河南三巷3号 100820

　　电话：010-61965148

　　传真：010-61965108

　　电子邮件：zhiduyichu@163.com

　　附件：

　　1.事业单位成本核算具体指引——高等学校(征求意见稿)

　　2.关于《事业单位成本核算具体指引——高等学校(征求意见稿)》的起草说明

财政部办公厅

2022年4月29日
 

　　附件1

事业单位成本核算具体指引——高等学校(征求意见稿)

　　第一章 总则

　　第一条【制定目的和依据】为规范高等学校(以下简称高校)成本核算工作，提升高校内部管理水平和运行效率，支撑高校预算拨款和学费标准制定，更好地服务高校全面实施预算绩效管理，推动高等教育高质量发展，根据《中华人民共和国会计法》、《事业单位财务规则》、《高等学校财务制度》、政府会计准则制度、《事业单位成本核算基本指引》等规定，制定本指引。

　　第二条【适用范围】本指引适用于执行政府会计准则制度且开展成本核算工作的高校，包括各级人民政府举办的全日制普通高校和成人学校。

　　高校下设的独立学院和研究院等开展高校教学活动的独立法人单位可以参照本指引单独开展成本核算;高校下设的中小学、幼儿园等其他独立法人单位成本核算不适用本指引。民办高校、科学事业单位等其他单位开展高校教学活动成本核算的，可参照本指引执行。

　　第三条【成本定义】本指引所称成本，是指高校特定的成本 核算对象所发生的资源耗费，包括人员经费、学生奖助费用，房屋及建筑物、设备、材料、产品等有形资产的耗费，知识产权等无形资产的耗费，以及其他耗费。

　　第四条【成本核算定义】本指引所称成本核算，是指高校对实现其职能目标过程中实际发生的各种耗费按照确定的成本核算对象和成本项目进行归集、分配，计算确定各成本核算对象的总成本、单位成本等，并向有关信息使用者提供成本信息的活动。

　　第五条【成本信息需求】高校开展成本核算应当满足内部管理和外部管理的特定成本信息需求。高校的成本信息需求包括但不限于以下方面：

　　(一)为高校及其内部组织机构进行成本总量控制和成本结构优化提供信息支撑，保障其正常、高效运转。

　　(二)为有关部门合理确定高校预算拨款标准(如生均定额拨款标准)、收费标准(如学费)等提供成本信息参考。

　　(三)为财政、教育等有关部门开展高校整体、政策项目等外部绩效评价活动提供成本信息支撑，同时也为高校开展内部绩效评价、确定内部资源配置标准提供依据。

　　第六条【组织管理】为保证高校成本核算工作正常有序开展，高校应当成立以其主要负责人为组长的成本核算工作领导小组，建立健全成本核算工作机制，以财务部门作为牵头单位，指导人事部门、资产管理部门、教务部门、后勤保障部门、教学单位等相关部门按照成本核算要求，及时、完整报送本部门成本核算相 关数据，并确保数据的真实性和准确性，做好本部门成本管理和控制。

　　第七条【成本核算周期】高校可以根据成本信息需求、成本核算对象等确定成本核算周期，并按照成本核算周期进行成本报告，反映高校成本情况。高校成本至少应以公历年度作为核算周期，同时可以结合高校管理需要按照项目实施周期等进行成本核算。

　　第八条【成本核算一般程序】高校成本核算的基本步骤包括：

　　(一)明确成本核算相关部门的职责，分别采集费用、收入、 教职工和学生等各类人员相关信息、房屋面积等成本相关基础数据。

　　(二)结合业务活动特点和管理需要，合理确定成本核算对象。

　　(三)根据成本信息需求确定成本核算对象的成本范围和成本项目。

　　(四)将直接费用归集至成本核算对象;根据管理要求和成本核算对象特点，选择科学、合理的成本动因或分配基础，将间接费用分配至成本核算对象;计算确定各成本核算对象的成本。

　　(五)根据成本核算结果编制成本报告。

　　第九条【其他要求】高校开展成本核算的过程中，高校成本核算的会计数据基础、成本数据记录要求和成本核算原则等内容，应当遵循《事业单位成本核算基本指引》的相关规定。

　　第二章 成本核算对象

　　第十条【确定成本核算对象的原则】高校可以根据其业务特点和成本信息需求，多维度、多层次地确定成本核算对象。

　　第十一条【成本核算对象的选择】本指引主要规范高校专业业务活动(以下简称业务活动)的成本核算。高校的业务活动根据其职能目标确定，一般包括教学活动、科研活动。

　　高校应当将教学活动作为基本的成本核算对象，也可以根据自身业务特点和管理需要同时将科研活动作为成本核算对象。

　　第十二条【教学活动成本核算对象】教学活动成本按照不同的维度，可以具体划分为以下成本核算对象：

　　(一)院系教育成本。为满足成本控制、绩效评价等需求，高校以开展教学活动的各学院或学系(以下简称院系)为成本核算对象，核算院系面向本院系和其他相关院系学生开展教学活动的直接或间接耗费的资源，即为院系教育成本。

　　(二)学生教育成本。为确定成本分担标准等需求，高校以不同类别的学生为成本核算对象核算学生教育成本。学生教育成本按照不同学生类别可分为专业教育成本、学历教育成本等。

　　1.专业教育成本。以不同专业的学生为成本核算对象，核算各专业学生直接或间接耗费的资源，即为专业教育成本。

　　2.学历教育成本。以不同学历层次的学生为成本核算对象， 核算各学历层次学生直接或间接耗费的资源，即为学历教育成本。

　　高校开展学生教育成本核算时，一般将专业教育成本作为基本的学生教育成本类别，并在专业教育成本的基础上进一步核算学历教育成本等。以各类别学生教育成本总额，按该类别学生人数求平均，即为该类别的生均成本。

　　高校可以根据单位实际情况，对上述成本核算对象进行调整或补充。

　　第三章 成本范围和成本项目

　　第十三条【成本范围】高校成本范围的界定应当与不同层次的成本核算对象、成本信息需求相适应。

　　(一)当成本核算对象为高校整体时，其成本范围包括高校发生的全部费用，即业务活动费用、单位管理费用、经营费用、资产处置费用、上缴上级费用、对附属单位补助费用、所得税费用、其他费用。

　　(二)当成本核算对象为业务活动时，其成本范围包括业务活动费用、单位管理费用，不包括高校下设的中小学、幼儿园等非独立法人单位的相关费用。

　　(三)当成本核算对象为教学活动时，其成本范围包括业务活动费用、单位管理费用中与高校教学活动相关的部分。

　　高校成本范围可以根据具体成本信息需求进行调整。

　　第十四条【成本项目设置要求】高校应当根据成本信息需求，按照成本经济用途、成本要素等设置成本项目，并对每个成本核算对象按照其成本项目进行数据归集。

　　成本项目是指将归集到成本核算对象的各项耗费按照一定标准分类反映的具体项目。

　　第十五条【成本项目与财务会计信息的关系】高校成本项目的设置，应当与成本核算对象所对应财务会计科目的明细科目或辅助核算项目保持协调，确保成本数据与财务会计数据的同源性和一致性。

　　第十六条【业务活动成本项目】高校业务活动的成本项目应当包括：“人员经费” 、“商品和服务费用” 、“固定资产折旧 费” 、“无形资产摊销费”和 “其他业务费用”等。高校可以根 据需要在上述成本项目下设置进一步的明细项目或进行辅助核算。

　　第四章 业务活动成本归集与分配

　　第一节 一般要求

　　第十七条【成本核算基本方法】高校可以根据成本信息需求，对业务活动相关成本核算对象选择完全成本法或制造成本法进行核算。 完全成本法下应当将业务活动费用、单位管理费用均归集、分配至成本核算对象。

　　制造成本法下只将业务活动费用归集、分配至成本核算对象。

　　第十八条【高校成本核算过程中的部门分类】高校在开展成本核算时，通常将内部机构划分为以下几类：

　　(一)业务部门。业务部门是指高校开展教学、科研等业务活动的机构，高校的业务部门一般采用院系的形式进行设置。

　　(二)辅助部门。辅助部门是指为教学、科研等业务部门提供服务或产品的机构，如图书馆、信息技术中心等部门。

　　(三)行政及后勤管理部门。行政及后勤管理部门是指开展行政管理和后勤保障等管理活动的机构，如学校办公室、人事部门等行政部门，以及餐饮管理部门、公寓管理部门等后勤部门。高校可根据成本核算需要进一步将行政及后勤管理部门划分为行政部门和后勤部门。

　　第十九条【业务活动成本归集与分配流程】高校业务活动成本归集和分配的一般流程如下：

　　(一)将 “业务活动费用”科目的本期发生额归集至各业务 部门、各辅助部门，将“单位管理费用”科目的本期发生额归集至各行政及后勤管理部门。

　　(二)将行政及后勤管理部门归集的费用(仅限完全成本法)、辅助部门归集的费用分配至各业务部门。其中，行政及后勤管理部门归集的费用，能确定由业务部门负担的应当直接分配至业务 部门;不能直接分配的应当先分配至业务部门和辅助部门，再随辅助部门的费用分配至业务部门。

　　(三)将业务部门归集的费用分配至成本核算对象。

　　第二十条【直接费用、间接费用的归集和分配】按照费用计入各部门方式的不同，分为直接费用和间接费用。

　　直接费用是指能确定由某部门负担、能够直接归集计入该部门的费用，包括人员经费、商品和服务费、固定资产折旧费、无形资产摊销费和其他业务费用中可以直接计入的费用。

　　间接费用是指不能直接计入某部门的费用。高校应当根据业务特点、重要性、可操作性等因素，遵循因果关系和受益原则，选择合理的分配方法将间接费用分配至相关部门。

　　第二十一条【将行政及后勤管理部门的费用在不同业务活动类型之间划分】在完全成本法下，高校应当将行政及后勤管理部门的费用分配至教学活动和科研活动。在实际费用分配过程中，高校可以根据业务特点将相关行政及后勤管理部门归集的费用直接分配至某类业务活动(如教务部门归集的费用可全部分配至教学活动);无法直接分配的，应当采用参数分配法分配至不同活动类型。对于科研等其他活动占比不高的教学型高校，可以按照重要性原则将行政及后勤管理部门的费用全部分配至教学活动。

　　第二节 院系教育成本核算

　　第二十二条【按部门归集和分配业务活动费用】高校应当将“业务活动费用——教育费用”明细科目的本期发生额归集和分配至各院系教学活动和教学辅助部门(以下简称教辅部门)。

　　第二十三条【分配行政及后勤管理部门的费用】在完全成本法下，高校一般采用参数分配法将行政及后勤管理部门的费用(不包括其直接面向学生提供产品和服务的相关费用)分配至各院系教学活动和教辅部门，参数可以根据相关行政后勤部门业务特点选择教职工或学生人数、房屋面积、工作量、收入经费等。分配参数一经确定，应保持相对稳定。

　　分配率=行政及后勤管理部门的费用÷各院系和辅助部门分配参数之和

　　某院系教学活动应分配的行政及后勤管理部门费用=该院系教学活动分配参数×分配率

　　某教辅部门应分配的行政及后勤管理部门费用=该教辅部门分配参数×分配率

　　第二十四条【分配教辅部门的费用】高校一般采用参数分配法将教辅部门归集和分配的费用分配至各院系教学活动，参数可以选择教职工或学生人数、工作量、房屋面积等。

　　第二十五条【形成院系教育成本】高校按照第二十二条、第二十三条、第二十四条规定将业务活动费用、单位管理费用中与高校教学活动相关的部分归集和分配至各院系后，即为院系教育成本。

　　第三节 学生教育成本核算

　　第二十六条【学生教育成本的组成】学生教育成本包括培养成本和支持成本。

　　培养成本是指某类学生所在院系或相关院系按照培养计划提供的各类课程、实践活动和论文指导等(以下统称课程)成本以及其他直接计入该类学生的成本。支持成本是指行政及后勤管理部门直接面向学生提供产品和服务的成本。

　　高校在开展专业教育成本核算时，应当按照培养成本和支持成本分别进行核算。

　　第二十七条【专业培养成本的核算】高校在核算专业培养成本时，对于院系教育成本中可直接计入专业培养成本的，应直接计入;对于无法直接计入的，应当先将其分配至课程或学分，再进一步核算计入专业培养成本。

　　第二十八条【通过课程核算培养成本】高校通过课程核算培养成本时，一般包括以下步骤：

　　(一)核算课程成本。一般采用参数分配法，选择合理的参 数将院系教育成本分配至课程，参数可以选择学分数、课时、人次等，并考虑不同学历层次课程的资源耗费差异。

分配率=院系教育成本÷Σ(各学历层次的分配参数相应学历层次的资源耗费权重) 某课程成本=该课程的分配参数课程相应学历层次的资源耗费权重分配率

　　具备条件的高校可以采用作业成本法，根据资源动因将院系成本分配至有关作业，然后再将作业成本根据作业动因分配至课程。

　　(二)核算课程生均成本。在课程成本基础上按照修习人数计算得到课程生均成本。

　　某课程生均成本=该课程成本÷该课程的修习人数

　　(三)按照实际课程修习情况或培养方案将各专业学生可直接计入的院系教育成本和相关课程成本进行累加，得到培养成本。

某专业培养成本=可直接计入该专业培养成本的院系教育成本+Σ(相关课程生均成本该专业修习相关课程的人数)

　　第二十九条【通过学分核算培养成本】高校通过学分核算培养成本时，一般包括以下步骤：

　　(一)核算单位学分成本。一般考虑不同学历层次学分的资 源耗费差异，选取加权学分数作为参数，并将院系教育成本分配至学分。

某院系的加权学分数=Σ(各学历层次的学生在该院系修习学 分数相应学历层次单位学分资源耗费权重)

　　分配率=院系教育成本÷Σ该院系的加权学分数

单位学分成本=相应学历层次单位学分资源耗费权重分配率

　　(二)根据各专业学生可直接计入的院系教育成本和修习学 分成本计算得到培养成本。

某专业的培养成本=可直接计入该专业培养成本的院系教育成本+单位学分成本某专业学生修习学分数

　　第三十条【专业支持成本的核算】高校按照学生类型、人数等标准，将行政及后勤管理部门直接面向学生提供产品和服务的相关费用(如学生宿舍管理部门的费用)分配至专业，即为支持成本。

　　某专业支持成本=行政及后勤管理部门直接面向学生的相关费用÷全校学生分配参数×该专业学生分配参数

　　第三十一条【专业教育成本的核算】将某专业的培养成本和支持成本加总，即为该专业教育成本;按照该专业学生人数求平均，即为专业生均教育成本。

　　某专业教育成本=该专业培养成本+该专业支持成本

　　某专业生均教育成本=该专业教育成本÷该专业学生人数

　　第三十二条【学历教育成本等的核算】高校可根据实际需要，

　　基于各专业教育成本进一步计算确定学历教育成本等类别的学生教育成本。

　　某学历教育成本=Σ该学历层次各专业教育成本

　　某学历生均教育成本=该学历教育成本÷该学历层次学生人数

　　第四节 科研活动成本核算

　　第三十三条【将科研活动相关费用分配至科研及其辅助部门】

　　高校需要开展科研活动成本核算的，应当将“业务活动费用——科研费用”明细科目的本期发生额归集和分配至各院系科研活动和科研辅助部门。在完全成本法下，还应当按照第二十一条规定分配科研活动应当承担的行政及后勤管理部门费用。

　　第三十四条【将科研及其辅助部门成本分配至科研活动成本核算对象】高校应当参照《事业单位成本核算具体指引——科学事业单位》的相关规定，将各院系、科研辅助部门归集和分配的费用进一步分配至科研活动成本核算对象，即为科研活动成本。

　　第五章 成本报告

　　第三十五条【成本报告的定义】高校成本报告包括成本报表和成本分析报告。

　　高校成本报表是用以反映高校一定时期成本构成及其变动情况，考核评价高校运营状况的各种报表及重要事项的说明，是高校成本核算成果的重要表现形式。

　　成本分析报告为对高校运营现状和未来发展趋势进行分析预测、提出改进建议等的文字报告。

　　第三十六条【成本报告的分类】高校成本报告按使用者的不同，可分为对内报告和对外报告。对内报告是指高校为满足单位 内部运营管理需要而编制的报告;对外报告是指高校按相关政府主管部门等外部部门单位要求报送和公开的报告。

　　第三十七条【对内成本报告的内容和编制要求】高校对内成本报告，根据管理要求可按公历年度或按项目实施周期编报，目的在于满足日常、临时、特殊任务的需要，使成本信息及时服务于高校的内部运营管理。

　　第三十八条【对外成本报告的内容和编制要求】高校对外成本报告应当至少按公历年度编制，对外成本报表的内容至少应当包括高校各院系的教育成本及其各成本项目金额、高校相关专业的学生教育成本及其各成本项目金额。对外报告应当由单位负责人和主管会计工作的负责人、会计机构负责人(会计主管人员)签名并盖章，按规定要求报送相关政府主管部门或公开。

　　第六章 附则

　　第三十九条【具体办法及报表格式的制定】教育主管部门等有关部门和高校应当遵循本指引的相关规定指导或开展成本核算工作。

　　教育主管部门可以会同财政部门，结合教育行政管理的实际需要，制定具体成本核算规范、对外成本报表格式等。

　　高校可以结合本单位实际制定具体成本核算管理办法、对内成本报表格式等。

　　第四十条【其他成本核算须遵循的制度】服务于财务报表编制的自制或委托外单位加工物品、建设工程项目、自行研究开发项目等资产成本的核算应当遵循政府会计准则制度的规定。

　　第四十一条【解释权】本指引由财政部负责解释。

　　第四十二条【生效日期】本指引自202X年1月1日起施行。

　　附件：1-2

　　1.高校教育活动有关成本核算对象关系示意图

　　2.专业培养成本核算流程示意图

　　附件2

关于《事业单位成本核算具体指引——高等学校(征 求意见稿)》的起草说明

　　为规范高等学校(以下简称高校)成本核算工作，提升高校内部管理水平和运行效率，支撑高校预算拨款和学费标准制定，更好地服务高校全面实施预算绩效管理，推动高等教育高质量发展，我们根据《中华人民共和国会计法》、《事业单位财务规则》、《高等学校财务制度》、政府会计准则制度、《事业单位成本核算基本指引》(以下简称《基本指引》)等规定，研究起草了《事业单位成本核算具体指引—— 高等学校(征求意见稿)》(以下简称《具体指引》)。 有关情况说明如下：

　　一、起草背景

　　开展高校成本核算，是准确测算生均成本、科学合理确定高校预算拨款标准、全面实施高校预算绩效管理、提升高校内部管理和运行效率的重要基础工作。长期以来，由于我国公立高校运行经费主要由财政预算资金保障，高校开展成本核算的需求不足;同时，由于政府会计改革之前高校会计核算主要以收付实现制为基础，高校开展成本核算的缺乏必要的费用信息支撑。因此，目前我国高校成本核算尚处于起 步阶段，相关工作基础较为薄弱。尽管部分高校根据事业发展需要，实行了内部成本费用管理，但由于财政部门和教育主管部门未针对高校成本核算工作出台过专门的规范或实施细则，相对于公立医院，高校内部成本核算的规范性和信息可比性普遍不高。

　　近年来，随着教育体制改革不断深化和国家对高等教育投入力度的不断扩大，有关各方对加强高校成本核算工作的要求越来越迫切，高校出于事业发展需要开展成本核算工作的需求也与日俱增。在相关制度基础方面，政府会计准则制度自2019年1月1日起在包括高校在内的各级各类行政事 业单位全面实施后，权责发生制下的财务会计信息为高校开展成本核算奠定了坚实的基础。与此同时，2019年我部制定出台的《基本指引》为高校开展成本核算工作提供了基本原则和方法，2021 年出台的《事业单位成本核算具体指引—— 公立医院》也为高校成本核算提供了经验和借鉴。因此，在当前形势下制定出台《具体指引》具有重要的意义。

　　一是深入推进政府会计改革的需要。《国务院关于批转财政部权责发生制政府综合财务报告制度改革方案的通知》提出，“条件成熟时，推行政府成本会计，规定政府运行成 本归集和分摊方法等，反映政府向社会提供公共服务支出等财务信息”。2022年 1 月财政部修订发布的《事业单位财务规则》明确提出，“事业单位应当加强经济核算，可以根据 开展业务活动及其他活动的实际需要，实行成本核算。成本核算的具体办法按照国务院财政部门相关规定执行”。《事业单位成本核算基本指引》规定，“行业事业单位(如医院、高等学校、科学事业单位)的成本核算具体指引等，应当由财政部遵循本指引制定”。因此，制定出台《具体指引》，是深入推进政府会计改革，建立健全事业单位成本核算指引体系的重要举措，也是贯彻落实《事业单位财务规则》、规范高校成本核算的迫切需求。

　　二是合理确定高校预算拨款标准的需要。《国务院办公厅关于进一步调整优化结构提高教育经费使用效益的意见》规定，要科学核定基本办学成本，全面建立生均拨款制度。目前生均拨款制度具有差异化和动态调整两个特点，差异化要求高校按照不同专业类型提供生均成本信息，动态调整要求高校具备定期连续提供生均成本信息的条件。以中央高校为例，根据《财政部教育部关于改革完善中央高校预算拨款制度的通知》规定，中央高校预算拨款实行“生均综合定额+专项”的模式，其中，生均综合定额要根据学科类型等确定差异化的标准并适时调整。因此，亟需出台《具体指引》，指导高校定期开展成本核算，连续提供多层次、多维度的生均成本信息，为合理确定高校预算拨款标准提供依据，保障高校生均拨款制度的有效实施。

　　三是合理确定高校学费等收取标准的需要。早在1996 年，教育部等3部门印发的《高等学校收费管理暂行办法》要求各高校在申报学费标准时对成本信息进行说明。现阶段教育收费管理对高校成本核算提出明确要求，教育部等 5部门印发的《关于进一步加强和规范教育收费管理的意见》规定，要加强高校教育培养成本调查，各级各类学校应当加强成本核算，完整准确记录并核算教育培养成本。因此，亟需出台《具体指引》统一成本核算标准，为有关部门审核批准学费标准、价格主管部门开展高校教育成本监审提供成本方面的制度依据。

　　四是服务高校全面实施预算绩效管理的需要。按照《中共中央国务院关于全面实施预算绩效管理的意见》的部署，教育部印发《教育部关于全面实施预算绩效管理的意见》。成本信息作为重要方面，将为落实高校整体、项目等各项绩效评价工作提供重要支撑。特别是我部2021 年印发的《中央部门项目支出核心绩效目标和指标设置及取值指引(试行)》，将成本指标作为四类一级指标之一，其中的经济成本指标对单位成本核算提出了直接需求。因此，亟需出台《具体指引》指导高校开展系统、科学的成本核算，为全面预算绩效管理夯实基础。

　　五是提升高校内部管理水平和运行效率的需要。为了贯彻落实过紧日子的部署和要求，高校在收入基本稳定的情况下，需要以成本信息为抓手，量入为出，厉行节约，将成本 总量和结构控制在合理水平。高校的院系等内部机构在经费基本稳定的情况下，也需要加强成本控制，保持机构正常、高效运转。因此，亟需制定《具体指引》指导高校科学、合理地开展成本核算，以此为抓手合理控制成本，优化资源配置，提升其内部管理水平。

　　二、起草过程

　　《具体指引》的起草主要经历了以下过程：

　　一是课题研究阶段。为做好《具体指引》的制定工作，我们在2020 年设立“高等学校成本核算问题研究”课题，围绕高校成本核算对象、成本项目和范围、成本归集和分配程序、成本报表及分析等重点问题开展深入调查和研究，为起草《具体指引》奠定了理论基础。

　　二是形成讨论稿阶段。2021年，为提高《具体指引》起草的科学性，我们组建了包括高校成本核算相关领域的咨询专家组，并就高校开展各项专业业务活动、成本核算基础条件等基本情况和相关问题征求了专家组的意见。同时，我们梳理了高校成本核算相关的政策文件，进一步了解高校的成本信息需求和具体情况，形成了《具体指引》讨论稿。

　　三是形成征求意见稿阶段。2021年 11月，我们就讨论稿征求了部分专家意见，同时向部内外相关单位、部分高校了解与高校成本核算的有关情况，在此基础上对讨论稿进行修改完善后形成征求意见稿草案。今年3月，我们再次征求 部内相关单位和部分专家的意见，并根据反馈意见情况作进一步修改完善，于4月下旬提交会计司技术小组审议通过后，形成征求意见稿。

　　三、起草原则

　　在起草《具体指引》过程中，主要遵循了以下原则：

　　一是依法依规制定。《具体指引》的制定应当贯彻落实 国务院有关政府会计改革方案的部署，遵循《事业单位财务规则》的相关规定，在体例结构和成本核算的原则、方法等基础概念方面与《基本指引》保持一致。

　　二是注重操作性。高校成本核算尚处于起步阶段，实务中资产、人事、教务等成本核算所需基础数据管理相对薄弱，因此《具体指引》应当具备较强的操作性，一方面，尽可能提供明确、具体的核算流程和方法，高校结合其特点稍作细化即可进行具体核算操作。另一方面，方法和流程要与高校核算基础相适应，化繁就简，避免因方法和流程过于复杂而无法落地。

　　三是紧密结合会计核算。《具体指引》作为政府会计准 则制度体系的组成内容，应当充分体现与财务会计核算的衔接，明确成本核算如何从财务会计取数，确保数据同源性和一致性。

　　四、主要内容

　　《具体指引》共六章，主要内容如下：

　　第一章为总则，主要规定制定目的和依据、适用范围、成本及成本核算的定义、组织管理、成本核算周期、成本信息需求、成本核算一般程序和其他要求。

　　第二章为成本核算对象，主要规定高校确定成本核算对象的原则、主要规范的成本核算对象等。

　　第三章为成本范围和成本项目，主要规定高校成本范围和成本项目的设置要求、成本项目与财务会计信息的关系、专业业务活动的成本项目等。

　　第四章为业务活动成本归集与分配，主要规定业务活动成本核算的基本方法、高校成本核算过程中的部门分类、成本归集与分配流程、直接费用和间接费用的归集与分配、行政及后勤管理部门费用的分配等一般要求，以及院系教育成本、学生教育成本、科研活动成本的核算流程和方法等。

　　第五章为成本报告，主要规定成本报告的定义、分类、内容、编制要求等。

　　第六章为附则，主要规定教育主管部门和高校可以结合实际制定管理办法和报表格式，以及高校其他成本核算需遵循的制度、解释权、生效日期等。

　　五、需要说明的几个问题

　　(一)关于《具体指引》的适用范围。

　　《具体指引》适用于执行政府会计准则制度且开展成本核算工作的高校，包括各级人民政府举办的全日制普通高校 和成人学校。对于高校下设单位、其他相关单位是否适用《具体指引》，有关考虑如下：

　　一是对于高校下设的独立法人单位，开展高校教学活动的(如独立学院、研究院等)，可以参照《具体指引》单独开展成本核算，其相关成本不并入高校;不涉及高校教学活动的(如高校下设的中小学、幼儿园等)，不适用《具体指引》。

　　二是对于高校下设独立核算的非独立法人单位，主要为中小学、幼儿园、具有后勤保障职能的单位等，不涉及高校教学活动，相关财务会计问题已在我部印发的《关于高等学校执行<政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表>的补充规定》中进行规范。按照《具体指引》与财务会计保持衔接的原则，高校以单位整体作为成本核算对象时，应当将此类单位的相关成本纳入成本范围;高校以其教学等业务活动作为成本核算对象时，此类单位的成本不再纳入成本范围。

　　三是对于民办高校、科学事业单位等其他相关单位开展高校教学活动的，考虑到其存在高校教育成本信息需求，可参照执行《具体指引》。

　　(二)关于《具体指引》主要规范的成本核算对象。

　　鉴于政府会计准则制度已对服务财务报表编制的各类资产成本核算作出规范，《具体指引》主要规范服务于管理 需要，基于财务会计费用信息的业务活动成本核算。

　　高校专业业务活动一般包括教学活动和科研活动，高校在开展成本核算时应当将教学活动作为基本成本核算对象。经向部分高校了解，其教育费用占其业务活动费用比例很高，特别是对于广大教学型高校，教育成本核算的需求更为迫切。因此，《具体指引》聚焦于高校教学活动，对其成本 核算流程和方法进行详细规范。对于高校科研活动，《具体指引》在第四章设一节作原则规范，具体的成本核算流程和方法应当参照《事业单位成本核算具体指引——科学事业单位》执行。

　　根据教育主管部门和高校等各方对教学活动的具体成本信息需求，《具体指引》主要规范了院系教育成本(提供教育方)和学生教育成本(受教育方)两类成本核算对象。院系教育成本是以开展教学活动的院系为成本核算对象，核算其面向本院系和其他相关院系学生开展教学活动的直接或间接耗费的资源。院系教育成本主要用于对教学单位的成本控制和内部绩效评价。学生教育成本以不同专业、学历等类别的学生为成本核算对象，核算各类学生直接或间接耗费的资源。学生教育成本主要为确定政府投入和学费收取等成本分担标准提供支撑，考虑到目前预算拨款和学费标准主要以不同专业和学历确定，因此暂未考虑年级等其他维度的成 《事业单位成本核算具体指引——科学事业单位》的研究制定工作也在同步进行中，计划将与本指引同步出台。 本核算对象。

　　(三)关于成本核算过程中相关部门的划分。

　　为便于成本归集和分配，《具体指引》要求高校在开展成本核算时，将内部机构划分为业务部门、辅助部门、行政及后勤管理部门三类，并给出划分依据和相关示例。主要基于以下考虑：一是与《基本指引》的部门设置保持一致，确保不同行业事业单位的成本信息横向可比。二是按此分类进行成本分配符合各部门的受益原则，如辅助部门按照受益原则需要分配行政及后勤管理部门的成本。三是“原则+示例”的方式符合高校的成本核算现状，相比于医院，高校成本核算基础较为薄弱，尚未形成成熟的成本核算部门体系，各单位的机构设置也存在较大差异，按“原则+示例”的方式划分部门更加切实可行。

　　(四)关于成本核算周期。

　　《具体指引》要求高校至少应当以公历年度作为核算周期，编制对外成本报告，主要考虑如下：一是成本信息能够方便、可靠获取。高校预算执行周期和财务会计核算均以公历年度为周期，成本核算周期与其保持一致，避免了从财务会计信息中跨期采集费用的情况。二是成本信息能够满足主要需求。经了解，目前高校学费调整时的成本测算、价格主管部门的成本监审均要求以公历年度为核算周期，对高校的预算资金也以公历年度为周期进行拨付。此外，对高校内部 机构及其负责人一般也以公历年度为周期进行考核，以公历年度作为成本核算周期能够满足相关信息需求。

　　(五)关于教育成本与科研等其他活动成本的划分。

　　《具体指引》聚焦于教育成本核算的具体流程和方法，为保障教育成本的准确、完整，需要将高校的各项耗费在教育、科研等活动之间进行合理划分，按照核算阶段的不同，分财务会计核算阶段和成本核算阶段，具体如下：

　　在财务会计核算过程中，高校应当通过 “业务活动费用——教育费用”、“业务活动费用——科研费用”、“经营 费用”、“其他费用”等会计科目，分别核算高校开展教学、科研、经营等活动的各项费用。

　　在业务活动成本核算过程中，高校应当将 “单位管理费用”科目和“业务活动费用”相关明细科目的发生额归集、分配至不同活动的成本核算对象。

　　因此，《具体指引》应在财务会计的基础上对高校成本核算的流程和方法作出规范。例如，对于教职工薪酬在教学活动和科研活动之间的划分、后勤部门对外开展经营业务的相关成本核算等在财务会计核算过程中已予以明确的问题，无需在《具体指引》中再作规范。

　　(六)关于学生教育成本核算流程和方法。

　　为更准确地核算学生教育成本，优化成本的归集和分配流程，《具体指引》对学生教育成本的核算流程和方法规范 如下：

　　一是以专业教育成本为基础，并在此基础上核算其他维度的学生教育成本。按照教育等有关部门规定，高校按学科门类、一级学科、二级学科三类划分学科，高校根据各学科的培养方向设置若干专业。因此，各学历层次的专业教育成本可作为学生教育成本的基础，学历教育成本等可通过将相关专业教育成本叠加计算取得。

　　二是将学生教育成本分为培养成本和支持成本，分别按照不同的流程和方法进行核算。当各院系为其他院系的学生提供教学服务时，需要考虑进行成本交互分配。支持成本因其不受教学活动影响无需进行交互分配，培养成本通过核算课程或学分成本解决跨院系开展教学活动的成本交互分配问题，按此分别核算的思路更加清晰，更具操作性。

　　三是在核算培养成本时，高校可以选择将院系成本分配至课程或学分，按照不同类型学生修习课程或学分情况形成培养成本。一方面实现了跨院系开展教学活动的成本交互分配;另一方面也为高校成本对象的扩展保持了灵活性，如通过课程或学分成本累加可进一步取得年级等更多维度的学生教育成本信息。

　　(七)关于成本项目。

　　根据政府会计准则制度，高校主要通过“业务活动费用” 、“单位管理费用”科目核算专业业务活动直接或间接的资源耗费。在 “业务活动费用” 、“单位管理费用”下按 照“工资福利费用” 、“商品和服务费用” 、“对个人和家 庭的补助费用”、“固定资产折旧费”、“无形资产摊销费” 等成本项目设置明细科目。《具体指引》的成本项目设置与 政府会计准则制度基本保持一致，包括“人员经费(对应工资福利费用、对个人和家庭的补助费用)”、“商品和服务 费用”、“固定资产折旧费” 、“无形资产摊销费”和 “其 他业务费用”等。同时，高校可以根据需要在上述成本项目下灵活设置进一步的明细项目或进行辅助核算。

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